LA COMMISSIONE TRIBUTARIA REGIONALE Ha emesso la seguente ordinanza sull'appello R.G. Appelli n. 2295/97 depositato il 19 luglio 1997 avverso la sentenza n. 94/07/1997 emessa dalla Commissione tributaria provinciale di Reggio Emilia da: Agenzia entrate ufficio di Reggio Emilia (Ag. Ent. II.DD. di Reggio Emilia, controparti: Azienda consorziale trasporti - A.C.T. residente a Reggio Emilia in viale Trento Trieste n. 11; difeso da: rag. Giaroli Massimo residente a Reggio Emilia in via Brigata Reggio, n. 32; presente appello incidentale proposto da: Azienda consorziale trasporti - A.C.T. atti impugnati: S/RIF su I.RIMB - IRPEG. F a t t o R.G.A. n. 2295/1997 - Azienda trasporti Reggio Emilia ritenute sugli interessi attivi maturati sul conto corrente di Tesoreria Unica. In data 30 marzo 1996 l'A.C.T. di Reggio Emilia ricorre contro il silenzio rifiuto della Direzione regionale delle entrate dell'Emilia Romagna avverso l'istanza di rimborso delle ritenute di L. 55.064.095 subite dalla Banca d'Italia sugli utili maturati nel 1994 sul conto orrente di Tesoreria Unica intestato all'Azienda. Eccepisce il Consorzio istante che in data 17 maggio 1994 si e' trasformato in Azienda speciale consortile ai sensi degli articoli 25 e 60 della legge n. 142/1990 e da quella data e per i tre esercizi successivi deve applicare, ai fini tributari, la normativa propria degli enti locali di appartenenza, come previsto dall'art. 66, comma 14, della legge n. 427/1993. Considerato che ai fini IRPEG la normativa dei comuni e' contenuta nell'art. 88 del TUIR 917/1986 che stabilisce l'esclusione di detti soggetti da tale prelievo tributario, e consegue che non appare applicabile agli interessi attivi percepiti la ritenuta di cui all'art. 26 del d.P.R. n. 600/1973, che, al quarto comma, prende in considerazione i soggetti "esenti" e non puo', quindi, riguardare i soggetti "esclusi" da tale imposta. Controdeduce l'Ufficio eccependo che l'art. 26 prevede la ritenuta a titolo d'imposta non solamente nei confronti dei soggetti esenti dall'IRPEG, ma anche "in ogni altro caso", dicitura in cui devono rientrare anche i casi diversi dall'esenzione. In data 3 aprile 1997 la Commissione tributaria provinciale di Reggio Emilia accoglie il ricorso nel merito sulla base delle motivazioni addotte dall'Azienda ricorrente e stabilisce il diritto al rimborso non per l'intero esercizio 1994, ma solo a partire dal 17 maggio 1994, data da cui decorre la applicabilita' della normativa propria dei comuni ai fini IRPEG. Appella l'Ufficio in data 19 luglio 1997 riproponendo la tesi gia' sollevata in prima istanza e chiedendo la riforma della sentenza di primo grado. In data 9 ottobre 1997 propone autonomo appello anche l'A.C.T. eccependo che per via della normativa tributaria valida per il primo esercizio di applicazione dell'art. 66, comma 14, l'Azienda e' stata costretta a presentare una dichiarazione per il periodo 1 gennaio - 17 maggio 1994 e nel relativi bilancio non risultavano, ne' potevano risultare non essendo ancora maturati, gli interessi attivi sui quali e' stata effettuata la ritenuta in parola. Conseguentemente viene chiesto il rimborso dell'intera somma trattenuta riferita al periodo 18 maggio 1994 - 31 dicembre 1994. D i r i t t o La questione, sollevata per la prima volta in dottrina nel 1991 (Corriere tributario IPSOA), e' stata affrontata inizialmente dal Ministero delle finanze con diverse risoluzioni anche contrastanti: con la R.M. n. 8/645 dell'8 gennaio 1998, e' stato affermato espressamente: "i comuni ...., non essendo piu' soggetti all'Irpeg e all'Ilor, non debbono subire ritenute per tali imposte". con la R.M. n. 5/586 del 23 dicembre 1998, rivedendo quanto precedentemente detto, il Ministero delle finanze ha confermato l'obbligo di effettuazione delle ritenute limitatamente agli interessi di cui al quarto comma dell'art. 26 del d.P.R. n. 600/73. Si e', conseguentemente. determinata una numerosa giurisprudenza prevalentemente orientata a riconoscere il diritto dei comuni e dei soggetti cui era applicabile la disposizione dell'art. 66, comma 14, della legge n. 427/1993, alla restituzione delle ritenute subite, sul presupposto che per poter subire l'applicazione di un'imposta diretta occorrono due requisiti contemporanei: da un lato e' necessaria la presenza oggettiva di un introito considerabile reddito ai sensi dell'art. 6 del TUIR n. 917/86,; dall'altro deve esistere il soggetto tributario di riferimento di quel reddito, e tale non puo' essere chi e' "escluso" da una norma espressa del TUIR quale l'art. 88. Nella fattispecie, quindi se e' verificata la presenza oggettiva di un reddito di capitale, tali sono gli interessi di che trattasi, non esiste il soggetto cui riferirli, espressamente escluso. A questo punto il d.P.R. n. 600/1973, in cui e' inserito l'art. 26, non e' neppure da interpretare, in quanto legge applicabile a chi riveste la qualifica di soggetto tributario ai fini IRPEG. I soggetti esclusi da tale imposta non possono essere assoggettati ne' ad un prelievo di acconto, ne' a una ritenuta a titolo di imposta che, divenendo una specie di imposta sostitutiva di un prelievo a cui non erano tenuti, avrebbe dovuto essere espressamente prevista da una disposizione di legge ad hoc. Per altro se di imposta sostitutiva si tratta, non potrebbe prescindersi dalla esistenza di un'imposta sostituita, espressamente esclusa nel caso in esame dal ricordato art. 88. Per porre la parola fine alla questione, e, probabilmente per salvaguardare il bilancio dello Stato, e' intervenuto il legislatore con l'art. 14 della legge n. 28 del 18 febbraio 1999, intitolato "Interpretazione autentica della disciplina concernente le ritenute sugli interessi e sui redditi di capitale", che espressamente recita: "la disposizione di cui all'art. 26, quarto comma, terzo periodo, del decreto Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n. 600, riguardante l'applicazione della ritenuta a titolo d'imposta sugli interessi, premi ed altri frutti delle obbligazioni e titoli similari e sui conti correnti, deve intendersi nel senso che tale ritenuta si applica anche nei confronti dei soggetti esclusi dall'imposta sul reddito delle persone giuridiche". Con questo articolo, intervenuto in itinere a modificare le regole del gioco giudiziario, la norma dell'art. 26 appare applicabile anche agli enti e agli altri soggetti esclusi dal campo di applicazione dell'IRPEG, non soltanto a partire dalla data di entrata in vigore della legge n. 28, ma anche per i periodi precedenti vista la regolarita' formale dell'interpretazione autentica, anche se non e' sempre detto che una disposizione possa ritenersi interpretativa solo perche' lo dice nel titolo. Nel caso in esame, infatti, il legislatore ha attribuito all'art. 26 una valenza diversa da quella che aveva in origine (anche se cio' e' negato dalla Cassazione sez. I civ. n. 9202 del 1 settembre 1999 che respinge l'eccezione di incostituzionalita' affermando che l'art. 14 non introduce ex novo prelievi impositivi e, colpendo soggetti esclusi in precedenza dal prelievo IRPEG, in realta' ha non solo previsto una fattispecie del tutto nuova di imponibilita', ma dando alla stessa una valenza retroattiva, ha legiferato senza tener conto della irretroattivita' sancita dall'art. 11 delle preleggi. Proprio partendo dalla "novita'" introdotta dal citato art. 14 sembra a questa commissione regionale, condividendo quanto espresso sulla medesima materia dalla Commissione tributaria regionale della Lombardia nell'ordinanza di sospensione del giudizio e di trasmissione alla Corte costituzionale degli atti, che sussista un serio dubbio sulla legittimita' costituzionale della norma da applicarsi con riferimento agli artt. 3 e 53 della Costituzione. L'imposta pagata per ritenuta sugli interessi maturati sul conto corrente di Tesoreria Unica, cui e' obbligatoriamente tenuta l'A.C.T per via della legge n. 702/1984, nel periodo 1994 in cui era ad essa applicabile la norma dell'art. 88 del TUIR, si configura come un'imposta nuova ed autonoma rispetto all'IRPEG e, non essendo motivata in una precisa disposizione istitutiva, prescinde da qualsiasi riferimento alla capacita' contributiva del soggetto, in contrasto con l'art. 53 della Costituzione.